Ostatnia „duża” nowelizacja Ustawy o CIT (Dz.U.2020.2123), dzięki której spółki komandytowe zostały podatnikami CIT, wprowadziła również sporo zmian w zakresie cen transferowych. Co prawda, czasu na sporządzenie dokumentacji cen transferowych oraz złożenie deklaracji TPR za bieżący rok podatkowy (2021) jest wciąż sporo, to warto zainteresować się tematem już teraz. Dlaczego? Ponieważ na gruncie dodanych do Ustawy o CIT art. 11o ust. 1a oraz ust. 1b każdy przedsiębiorca może zostać uznany za prowadzącego transakcje na rzecz podmiotów, których rzeczywiści właściciele znajdują się w raju podatkowym.

 Tłumacząc oba przywołane przepisy z języka prawniczego na język polski:

1. podatnik (oraz spółka niebędąca osobą prawną) dokona transakcji (jakichkolwiek, a więc także transakcji zawartych z podmiotami niepowiązanymi), których łączna wartość w ciągu roku przekroczy 500 tysięcy złotych – jeżeli rzeczywisty właściciel kontrahenta w rozumieniu art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w jednym z tzw. rajów podatkowych będzie musiał sporządzić dokumentację cen transferowych (art. 11o ust. 1a);
2. zakłada się, że rzeczywisty właściciel podatnika ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terenie raju podatkowego jeżeli druga strona transakcji (a więc nasz kontrahent) dokona w roku podatkowym rozliczenia (np. zapłaty czy potrącenia) z podmiotem mającym siedzibę w raju podatkowym (art. 11o ust. 1b) – chyba że co innego zostanie wykazane (a więc, że jego rzeczywisty właściciel nie znajduje się na terenie raju podatkowego).

Jeżeli więc dokonamy transakcji z kontrahentem o łącznej wartości przekraczającej 500 tysięcy złotych, należy zweryfikować czy dokonał on rozliczeń z podmiotem z raju podatkowego – a jeśli tak, to czy jego rzeczywisty właściciel znajduje się w raju podatkowym. W trakcie badania obu okoliczności należy zachować należytą staranność.

Dla uściślenia wskazujemy, że rajem podatkowym jest tutaj państwo (terytorium) umieszczone w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencje podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych z dnia 28 marca 2019 roku (Dz.U.2019.600). Na liście tej są dość egzotyczne tereny, takie jak Seszele, Malediwy czy Antuigua i Barbuda, ale też Hong-Kong i Andora.

Niestety, ta wykładnia jest także prezentowana w  projekcie objaśnień ws. domniemania oraz należytej staranności, o których mowa w art. 11o ust. 1b Ustawy o CIT oraz art. 23za ust. 1b Ustawy o PIT opublikowanego przez Ministerstwo Finansów[1] według których przez rozliczenie należy rozumieć uregulowanie z kontrahentem rozrachunków (należności / zobowiązań) w formie np. zapłaty, świadczenia w naturze czy kompensaty. W ocenie Ministerstwa Finansów bez znaczenia jest to, czy owo rozliczenie jest związane z naszą transakcją (por. Przykład nr 1 z cytowanego projektu objaśnień).

Domniemanie to jest jednakże możliwe do obalenia, choć ustawa wymaga aby podatnik zachował tutaj należytą staranność.

Wielu podatników – szczególnie działających na rynku od co najmniej dekady – w tym miejscu może się cierpko uśmiechnąć, przypominając sobie szereg postępowań podatkowych z zakresu podatku VAT za lata 2012-2014 (dot. zarzutu uczestnictwa w karuzeli VAT) w których to organy podatkowe wymagały niejednokrotnie wiedzy o kontrahencie podobnej do tej, jaką organy (w tym organy ścigania) posiadły dopiero po kilku latach postępowania.

Czy w związku z brzmieniem art. 11o Ustawy o CIT przedsiębiorca będzie musiał nie tylko zatrudnić doradcę podatkowego ale także agencję wywiadu gospodarczego? Mając na uwadze projekt objaśnień – niekoniecznie.

I tak w ocenie Ministerstwa wystarczyć ma pozyskanie przez podatnika oświadczenia wiedzy od drugiej strony transakcji, z którego wynika, że ta druga strona transakcji nie dokonuje żadnych rozliczeń w roku podatkowym podatnika, z podmiotem rajowym, z tymi zastrzeżeniami, że:

1. oświadczenie musi być sporządzone po upływie roku podatkowego (bo dopiero wtedy można ocenić czy nasz kontrahent nie dokonał rozliczeń z podmiotem mającym siedzibę w raju podatkowym);
2. podatnikowi nie są dostępne informacje zgodnie z którymi takie oświadczenie jest niezgodne z prawdą – wówczas podatnik powinien badać swojego kontrahenta dalej, aczkolwiek z ograniczeniem, że nie jest on zobowiązany do zbadania niedostępnych dla niego stosunków umownych pomiędzy drugą stroną transakcji i jego kontrahentami;
3. w przypadku podmiotów powiązanych zakres badania powinien być dodatkowo poszerzony (np. o local file, master file czy opinię biegłego rewidenta).

Alternatywą może być tutaj także oświadczenie o tym kto jest rzeczywistym właścicielem transakcji i gdzie ma siedzibę.

Jakkolwiek objaśnienia podatkowe (a tym bardziej ich projekt) nie są źródłem prawa, to warto się do nich stosować zarówno ostrożnościowo (trudno argumentować, że stosowanie się podatnika do treści objaśnień wydanych przez autorów przepisów jest błędne) jak również z uwagi na brzmienie art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej przewidującej walor ochronny objaśnień podatkowych jeżeli podatnik się do nich zastosuje w danym okresie rozliczeniowym.

Zmiany dotknęły także podatników którzy zawierają transakcje z podmiotami z rajów podatkowych.

Na gruncie poprzedniego stanu prawnego, obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych dotyczył tylko sytuacji, w których podatnik:

1. dokonywał zapłaty należności na rzecz podmiotu z raju podatkowego (transakcje kosztowe);
2. zawarł z podmiotem z raju podatkowego umowę spółki niebędącej osobą prawną;
3. zawarł z podmiotem z raju podatkowego umowę joint-venture lub o podobnym charakterze,

– o ile wartość tych zdarzeń (wartość zapłaty, wartość wniesionych wkładów) przekraczała 100 tysięcy złotych.

Obecnie każda transakcja (a więc nie tylko transakcja z podmiotem powiązanym) z podmiotem z raju podatkowego o wartości powyżej 100 tysięcy złotych rodzi obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych.

Jeżeli potrzebują Państwo pomocy w tym temacie zapraszamy do kontaktu.

Sporządzimy projekt oświadczenia o braku rozliczeń z podmiotami z siedzibą w raju podatkowym lub oświadczenia o rzeczywistym właścicielem, pomożemy w badaniu statusu rzeczywistego właściciela, a także wesprzemy w procesie przygotowywania dokumentacji cen transferowych i deklaracji TPR.

[1] Źródło: https://www.podatki.gov.pl/media/6833/obja%C5%9Bnienia-podatkowe-w-zakresie-cen-transferowych-nr-4-domniemanie-oraz-nale%C5%BCyta-staranno%C5%9B%C4%87.pdf